【税案】看税局是如何判定名股实地的？
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最新消息
案情概览
2005年5月，C、D、E与F公司投资成立项目公司G公司。
2005年6月，A置业公司与B投资公司将X地块（该地块由A与B公司公开拍卖竞得，并签订《国有土地使用权出让合同》）转至G公司占有，G公司向苏州房产局申请土地登记，但未实际办理。2007年5月，G公司以资金困难、无力支付X地块土地出让金为由，与H集团的5个成员公司签订《合作协议书》，约定六方共同成立项目公司开发X地块，项目公司取得X地块《国有土地使用证》后，G公司将其持有的项目公司股权全部转让至H成员公司，转让溢价款为133,033,923元，计算公式：314,501平方米（X地块面积）×1.8（容积率）×235元/平方米。当月，六方共同成立项目公司I公司，注册资本12.5亿元，6个股东出资情况为：G公司2.5亿元，占20%。其后，I公司支付了X地块土地出让金12.2561亿元。2007年8月，苏州政府为I公司颁发了X地块的《国有土地使用证》。当月，G公司将其持有的20%股份转让给H成员公司之一，G公司未作纳税申报。苏州税局认为：G公司取得股权转让收入未申报纳税，构成偷税，应当补缴税款。G公司转让其持有的I公金司20%股权的行为实际上属于土地转让行为，应当按照《合作协议书》约定的价款133,033,923元确认收入，缴纳土地增值税。G公司认为：其未取得X地块使用证，不可能转让X土地,因此不同意税局名股实地的说法。法院认为：G公司的行为实质上构成国有土地使用权转让，应当补缴土地增值税，理由如下：
1、A、B公司将X地块变更至G公司名下，由G公司进行土地登记。因此G公司为该地块真实受让人，实际享有国有土地使用权出让合同项下的所有权利与义务。2、G公司转让其持有的I公司20%股权时，获得133,033,923元“股权溢价款”的计算方式为：X地块面积×（容积率）×235元/平方米。从该计算方式可以看出，G公司获得的“股权溢价款”是根据X地块的土地面积和容积率等进行计算。3、根据《关于未办理土地使用权转让土地有关税收问题的批复》（国税函〔2007〕645号）明确规定，土地使用权者转让土地，无论其是否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让过程中是否与对方当事人办理了土地使用权证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税法规定缴纳土地增值税等相关税收。综上，G公司虽未办理X地块《国有土地使用证》，但其实际占有并处分了土地使用权，且客观上G公司通过股权转让的外在形式，实现了土地增值，取得了相应的经济利益，故G公司的行为实质上构成国有土地使用权转让。
小编点评
本案争议焦点为：G公司转让其持有的I公司20%股权，是否构成土地使用权转让，从而需要补缴土地增值税？
国税函〔2000〕687号、国税函〔2009〕387号、国税函〔2011〕415号三个批复认为，如果以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，股权转让金额又与房地产的评估值等同，则转让股权应按土地增值税的规定征税。但该观点在合法性穗和普遍适用性方面，存在争议。
股权转让是否征收土地增值税的问题，很多学员都会应声赞同，因为实务中大家都深受国税函[2000]687号政策影响，加之当地税务的引导，很多纳税人就不再追究。然而，这都是对政策没有吃透，误解政策而致。刘玉章老师在《税苑微课》-房企开发经营全程财税处理与风险防控里有详细阐述，大家可以关注学习。
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总结
企业应当注意从以下4个方面防范类似风险：
案例原文：
江苏省高级人民法院行 政 裁 定 书
（2018）苏行申626号
再审申请人（一审原告、二审上诉人）苏州翡翠国际社区置业有限公司，住所地苏州工业园区娄葑分区民营工业园。
法定代表人吴嘉毓，该公司董事长。
委托代理人孙佳劼、唐德生，上海市锦天城律师事务所律师。
被申请人（一审被告、二审被上诉人）国家税务总局苏州工业园区税务局，住所地苏州工业园区万盛街8号圆融大厦。
法定代表人马伟，该局局长。
委托代理人刘天宇，该局工作人员。
委托代理人朱浩，江苏智择律师事务所律师。
被申请人（一审被告、二审被上诉人）苏州工业园区管理委员会，住所地苏州工业园区现代大道999号现代大厦。
法定代表人丁立新，该委员会主任。
委托代理人陆启，该委员会工作人员。
委托代理人刘宏伟，江苏良翰律师事务所律师。
苏州翡翠国际社区置业有限公司（以下简称翡翠公司）因诉原江苏省苏州工业园区地方税务局（以下简称原园区地税局）、苏州工业园区管理委员会（以下简称园区管委会）税务行政处理及行政复议一案，不服江苏省苏州市中级人民法院（2016）苏05行终124号行政判决，向本院申请再审。翡翠公司申请再审后，因机构改革，国家税务总局苏州工业园区税务局承继原园区地税局的权利义务，国家税务总局苏州工业园区税务局系本案适格的被申请人。本院依法组成合议庭对本案进行了审查，现已审查终结。
一审法院认定：2004年12月7日，原苏州工业园区国土房产局（原园区国土房产局）对苏园土挂（2004)07号国有土地使用权实行公开挂牌出让，含编号为73043、73044、73046三块宗地，面积分别140793.42平方米、64954.83平方米、314501.16平方米。当日，受上海怡禾创展实业发展有限公司、上海工业投资公司、上海英达莱置业有限公司与苏州工业园区建屋发展集团有限公司四方委托，上海静安置业（集团）有限公司与上海工业投资（集团）有限公司通过公开拍卖，竞得上述地块。2004年12月27日，两竞拍人与原园区国土房产局签订了苏工园让（2004)107号《苏州工业园区国有土地使用权出让合同》，合同约定，土地款在两年内分四期付清。2005年5月25日，上海怡禾创展实业发展有限公司（投资比例51%）、上海工业投资公司（投资比例30%）、上海英达莱置业有限公司（投资比例14%）与苏州工业园区建屋发展集团有限公司（投资比例5%）共同投资成立项目公司翡翠公司。2005年6月6日，翡翠公司四家股东共同出具“承诺函”，四方均同意将苏园挂（2004）07号地块的土地使用权，从原竞拍人上海静安置业（集团）有限公司、上海工业投资（集团）有限公司的名下变更至翡翠公司名下。同年6月8日，翡翠公司向原园区国土房产局申请，以其名义对苏园挂（2004）07号地块进行土地登记。翡翠公司正常开发编号为73043、73044两宗土地（缴纳土地出让金并办理了国有土地使用证）。涉案纠纷仅仅涉及73046号地块。
2007年3月23日，翡翠公司以资金困难、无力支付73046号地块土地出让金为由，向原园区国土房产局申请，以与新加坡星狮集团成立合资公司的方式共同开发73046号地块。翡翠公司承诺，合资公司成立后，将在2007年5月31日前付清该地块土地出让金12.2561亿元，同时请求减免因逾期支付土地出让金而产生的利息。
2007年5月15日，翡翠公司与同为星狮集团成员的五公司AceGoalLimited、ExtraStrengthLimited、ForthCarriesLimited、ForwardPlanLimited、SummitParkLimited签订《合作协议书》，分别对合作条件、合作步骤及各方权利义务进行了约定。其中，协议2.4款约定：六方合作开发项目即73046号地块项目（即翡翠国际社区三期项目）；3.1款约定：六方在苏州工业园区办理注册中外合资房地产开发公司[系合资公司，即后来成立的星隆置业（苏州）有限公司，以下简称星隆公司]，并以该合资公司作为翡翠国际社区三期（73046号地块）的开发主体；3.2款约定：为设立合资公司需要，通过五公司的关联公司先锦公司向翡翠公司委托贷款的方式完成翡翠公司缴付注册资金2.5亿元的义务；3.3.2款约定：合资公司支付翡翠国际社区三期土地款项后，依法取得政府部门核发的国有土地使用证，使得合资公司成为翡翠国际社区三期地块的唯一权属人，依法独立开发翡翠国际社区三期房地产项目；3.4款约定：于合资公司注册成立后，翡翠公司将其在合资公司名下的20%股权全部质押给五公司之一及先锦公司；3.5款约定：于合资公司取得翡翠国际社区三期完整国有土地使用证后，翡翠公司将其在该公司名下20%股权全部转让至五公司或五公司指定的公司；4.2.1款约定：于协议书签署之日起十一个工作日内，翡翠公司与先锦公司共同配合完成签署《委托银行贷款合同》的手续，由先锦公司委托银行向翡翠公司提供相当于翡翠公司注册资金人民币2.5亿元的贷款，利息为10元，贷款期限为6个月；4.2.2款约定：若于《委托银行贷款合同》贷款期限届满前，合资公司股权转让已经完成的，则翡翠公司与先锦公司可提前解除《委托银行贷款合同》，并免除翡翠公司返还委托贷款本息的责任。若至《委托银行贷款合同》贷款期限届满时，合资公司股权转让未完成或出现协议书7.3.1条情况的，翡翠公司应向先锦公司返还到期贷款本息；4.5.3款约定：基于合资公司股权转让，五公司或五公司指定的公司应付翡翠公司股权溢价款为人民币133033923元[股权溢价款的组成公式314501平方米（土地面积）×1.8（容积率）×235元（人民币）]，合资公司股权转让完成后，翡翠公司不再持有合资公司的任何股权；6.5款约定：五公司应于合资公司股权转让完成之日起15个工作日内，向翡翠公司指定账户支付股权溢价款，并由翡翠公司向苏州外汇管理部门申请办理支付股权溢价款的外汇结汇支付手续。
2007年5月17日，翡翠公司与五公司之一AceGoalLimited签订《星隆公司股权转让合同》，双方协商决定翡翠公司以《合作协议书》约定的133033923元出让其在星隆公司的20%股权及相应权益，AceGoalLimited承诺以上述价格受让该20%股权及相应权益，其余四公司均明确表示放弃各自的优先认股权。经此次股权转让后，翡翠公司不再是星隆公司股东，AceGoalLimited系拥有星隆公司36%股权的股东。
2007年5月21日，星隆公司（即六方共同设立的合资公司）经原苏州工业园区工商行政管理局批准设立，注册资本人民币12.5亿元，六股东出资情况为翡翠公司2.5亿元，占注册资本的20%；其余五公司各出资2亿元，各占15%。翡翠公司2.5亿元的出资全部以先锦公司委托银行提供贷款的方式完成，贷款利息10元，贷款期限6个月。在星隆公司章程中，翡翠公司同意放弃在该公司经营与管理中的决策权以及《合作协议书》之外的收益权。
2007年5月28日，星隆公司支付73046号地块土地出让金人民币1225610397元（江苏省土地规费专用收据3272738号），后分别于同年7月24日、10月9日支付该地块土地出让金利息17759700元及6000万元（江苏省行政事业单位结算凭证07184358号及07184398号）。
2007年8月2日，苏州市人民政府为星隆公司颁发了苏工园国用（2007）第01133号国有土地使用证，载明地号73046，地类“住宅用地”，使用权类型“出让”，使用权面积314501.16平方米。
2007年8月14日，星隆公司通过董事会决议，翡翠公司将其持有的20%股份转让给AceGoalLimited，转让价格为305274223元。同年9月29日，园区管委会书面批复，同意该股权转让行为。
2007年12月10日，原苏州工业园区工商行政管理局出具（05940052）外商投资公司变更登记[2007]第11300004号通知书，对星隆公司的股权变更登记申请予以核准。
2008年2月4日，流水号为322988836306000037的银行结售汇水单（甲种）显示，AceGoalLimited向翡翠公司缴付股权转让款时发生汇兑损失，实际结汇折合人民币298641539.7元，造成翡翠公司指定的账户资金不足以偿还委托贷款（人民币2.5亿元）及AceGoalLimited应向其支付的“股权转让溢价款”（人民币55274223元），缺少金额等于汇兑损失人民币6632683.3元。同年2月22日，先锦公司在出具给翡翠公司的书面征询意见中承诺，上述汇兑损失人民币6632683.3元将从此前支付给翡翠公司的定金（人民币1000万元）中予以扣除。翡翠公司编号为0033的记帐凭证显示，同年2月25日，翡翠公司将2.5亿元委托贷款及55274223元“股权转让溢价款”分别进行了“长期投资”与“投资收益”处理，合计金额人民币305274223元（与星隆公司董事会决议中约定的股权转让价格一致）。
2010年3月30日，翡翠公司股东会通过公司股权转让决议，上海怡禾创展实业发展有限公司、上海工业投资公司、上海英达莱置业有限公司转让其所持翡翠公司95%股权于上海绿地（集团）有限公司，新的股权结构为绿地集团占翡翠公司95%股权，苏州建屋集团占5%股权。
2012年11月14日，原园区地税局作出苏园地税稽检通一[2012]91号税务检查通知书，决定对翡翠公司2009年1月1日至2011年12月31日期间涉税情况进行检查，并于当日决定立案稽查。后分别于2012年11月20日、2013年3月8日对翡翠公司相关负责人员进行了调查询问，并对星隆公司进行了调查。星隆公司向原园区地税局出具“情况说明”确认，翡翠公司所得的股权溢价款实为133033923元，因星隆公司在向原园区国土部门缴纳73046号地块土地款1225610397元之外，还缴纳了该地块利息77759700元，根据《合作协议书》的约定，上述利息应由翡翠公司承担，故最终由AceGoalLimited向翡翠公司支付股权溢价款时将上述利息扣除，后将余额55274223元（133033927元-77759700元）支付给翡翠公司。
因案情复杂，经负责人批准，原园区地税局延长税务检查时限至2014年12月31日。在调查核实基础上，该局于2014年7月15日向翡翠公司进行了税务处罚前告知，并应翡翠公司申请于同年7月30日组织召开了听证会，翡翠公司相关负责人及代理律师参加听证并陈述了意见。2014年8月22日，原园区地税局作出苏园地税处[2014]4号《税务处理决定书》（以下简称4号《税务处理决定》）及苏园地税罚[2014]4号税务处罚决定（另案处理），并于当日送达翡翠公司。
翡翠公司对上述税务处理和处罚决定均不服，于2014年10月20日向园区管委会申请行政复议，园区管委会同日立案受理，并通知原园区地税局提交作出税务处理和税务处罚的相应证据。同年12月4日，园区管委会组织翡翠公司及原园区地税局召开听证会，在听证调查基础上，经申请复议期限延长及内部通案讨论，于2015年1月14日作出[2014]苏园行复第4号《行政复议决定书》（以下简称4号《行政复议决定》），维持4号《税务处理决定》。
一审法院认为：
关于4号《税务处理决定》是否正确、合法问题
首先，翡翠公司是否构成以股权转让为名实际转让73046号地块。经查，73046号地块属于苏园土挂（2004）07号挂牌出让的三宗地之一，最初由原园区国土房产局出让给上海静安置业（集团）有限公司和上海工业投资（集团）有限公司，后翡翠公司四名股东一致同意将包括73046号地块在内的三宗地均变更至翡翠公司名下，由翡翠公司进行土地登记。原园区国土部门亦确认，翡翠公司为苏园土挂（2004）07号地块的真实受让人，对包括73046号地块在内的三宗地实际享有苏工园让（2004）107号国有土地使用权出让合同项下的所有权利与义务。此后，翡翠公司与星狮集团五公司签订《合作协议书》，约定共同设立星隆公司并由该公司取得73046号地块使用权，且保证该公司为此地块的唯一权属人。在星隆公司取得73046号地块使用证后，翡翠公司将其持有的星隆公司20%股权转让，获得“股权溢价款”133033923元，计算方式为314501平方米（73046号地块面积）×1.8（容积率）×235元/平方米。以上过程表明，翡翠公司虽未办理73046号土地使用证，但因其实际占有并处分了该土地，且获得了相应经济利益，应属土地转让行为，即翡翠公司以投资设立星隆公司并转让该公司股权的名义，实际将73046号地块转让于该公司的事实成立。翡翠公司认为其未取得73046号地块使用证、不可能转让该宗土地的观点，法院不予采纳。
其次，翡翠公司转让73046号地块是否存在偷税情形。根据2013年《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称2013年《税收征收管理法》）第六十三条第一款的规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。本案中，翡翠公司以“股权转让”之名隐瞒土地转让之实，未将其土地转让收入在帐簿上列出，规避了土地转让过程中应缴纳的各项税款，属于上述法律条文规定的在帐簿上“不列收入”情形，构成偷税，税务机关有权依法追缴。
第三，对翡翠公司转让73046号地块应追缴税款的计算。关于计税依据，本案中，应以翡翠公司实际获得的土地转让收入为准，虽其账目显示“股权转让”的溢价款为55274223元，但因股权受让方AceGoalLimited在支付过程中扣除了本应由翡翠公司承担的（实际由星隆公司垫付）73046号地块土地出让金利息77759700元，故翡翠公司以股权转让名义实际获得的土地转让收益应为上述两项之和133033923元（55274223元+77759700元）。关于税款数额，营业税及附加方面：原《中华人民共和国营业税暂行条例》（以下简称原《营业税暂行条例》）第一条规定，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。根据该条例税目税率表，转让无形资产适用的税率为5%，故翡翠公司本次土地转让应缴的营业税为6651696.15元（133033923元×5%）。《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二条、第三条、第四条规定，凡缴纳产品税、增值税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人，以纳税人实际缴纳的产品税、增值税、营业税税额为计税依据；纳税人所在地在县城、镇的，税率为5%。另据苏政办发〔2003〕130号、苏政发〔2011〕3号文件的规定，江苏省境内所有缴纳增值税、营业税、消费税(以下简称“三税”)的单位和个人均应缴纳教育费附加（外商投资企业和外国企业除外）和地方教育附加，教育费附加的征收标准为单位和个人实际缴纳“三税”总额的3%；自2011年2月1日起，地方教育附加征收标准由实际缴纳“三税”税额的1%提高到2%。以翡翠公司应缴的营业税6651696.15元为计税依据，其需缴纳的城市维护建设税为332584.81元（6651696.15元×5%），教育费附加199550.88元（6651696.15元×3%），地方教育附加133033.92元（6651696.15元×2%）。土地增值税方面：根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（以下简称《土增税暂行条例》）第二条、第三条的规定，转让国有土地使用权并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，按照转让房地产所取得的增值额和相应税率缴纳土地增值税；第三条及第七条规定，纳税人转让房地产所取得的收入减除本条例第六条规定扣除项目金额后的余额，为增值额，增值额未超过扣除项目金额50％的部分，税率为30％。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（以下简称《土增税暂行条例实施细则》）第七条第五项规定，与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产缴纳的教育附加费用，也可视同税金予以扣除。本案中，翡翠公司转让73046号地块所获收益133033923元，可扣除项目为营业税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加，合计7316865.76元（6651696.15元+332584.81元+199550.88元+133033.92元），增值额125717057.24元，按照30%的税率，应缴纳的土地增值税为37715117.17元（125717057.24元×30%）。原园区地税局税务处理决定中追缴的该部分税款为37735072.26元，计算有误，一审法院依法予以变更。
第四，翡翠公司转让73046号地块未缴税款所产生的滞纳金。2013年《税收征收管理法》第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。另据原《营业税暂行条例》第十六条、《土增税暂行条例》第十三条的规定，营业税及土增税的征收管理依照2013年《税收征收管理法》的规定执行，故对翡翠公司未缴纳的此两项税款依法应当加收滞纳金。营业税方面：根据原《营业税暂行条例》第十二条第一款的规定，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。原《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（以下简称原《营业税条例实施细则》）第二十四条第二款规定，“取得索取营业收入款项凭据的当天”，为书面合同确定的付款日期的当天。本案中，《合作协议》约定，五公司应于合资公司股权转让完成之日起15个工作日内，向翡翠公司指定账户支付股权溢价款，以星隆公司股权变更核准登记日期（2007年12月10日）计算，翡翠公司取得索取转让土地营业收入（“股权溢价款”形式）凭据的最后日期为2007年12月31日，故其营业税纳税期限截止日为次年1月15日，至税务稽查立案当天，已逾期1765天，产生滞纳金5870121.85元（6651696.15元×0.0005×1765）。土地增值税方面：《土增税暂行条例》第十条规定，纳税人应当自转让房地产合同签订之日起七日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。本案中，翡翠公司与五公司2007年5月15日签订的《合作协议》实质对73046号地块的转让、权属登记及款项支付方式等问题进行了约定，故其转让该地块所产生的土地增值税纳税申报义务应自协议签订当天至2007年5月21日。截至原园区地税局税务稽查立案当天（2012年11月14日），翡翠公司仍未缴纳该笔税款，其滞纳天数达2004天，累计滞纳金已超过土地增值税本金，故以税款本金计算，翡翠公司应缴纳的土地增值税滞纳金为37715117.17元。如前所述，原园区地税局在土地增值税计算方面存在误差，对该笔税款的滞纳金，一审法院一并予以变更。
第五，对翡翠公司少代扣代缴个人所得税行为的处理。本案审理中，翡翠公司对2009-2011年度对外赠送礼品且未代扣代缴相应税款的事实未予否认，但对原园区地税局计算方式和结果不予认可，因其在行政程序及本案诉讼过程中，均未能提供有效证据予以证明，故对其上述异议，一审法院不予支持。
关于行政复议程序是否合法问题
园区管委会在收到翡翠公司行政复议申请后，经立案受理、通知被申请人举证、召开复议听证会及审限延长审批，后在集体讨论基础上作出4号《行政复议决定》，符合法律规定的程序。
综上，原园区地税局所作4号《税务处理决定》认定事实清楚，程序合法，但因计算土地增值税时适用的地方教育附加费率错误导致该笔应缴税款及滞纳金的计算结果误差，一审法院予以变更。园区管委会所作4号《行政复议决定》，行政复议程序合法，但未能注意到原园区地税局存在的个别计算误差，作出4号《行政复议决定》，维持4号《税务处理决定》依据不足。经一审法院审判委员会讨论，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十条第一项、第七十七条第一款之规定，判决撤销4号《行政复议决定》中维持4号《税务处理决定》部分；变更4号《税务处理决定》中对翡翠公司追缴土地增值税及滞纳金的金额，改为追缴翡翠公司少缴的土地增值税人民币37715117.17元，加收滞纳金37715117.17元。
翡翠公司不服提起上诉。江苏省苏州市中级人民法院经审理，认为一审法院认定事实清楚，适用法律正确，审判程序合法。该法院作出（2016）苏05行终124号行政判决，驳回上诉，维持原判。
翡翠公司申请再审称：1、翡翠公司未取得73046号地块国有土地使用权，星隆公司以出让方式取得73046号地块国有土地使用权，并进行了初始登记，原园区地税局认定翡翠公司以股权转让的名义转让涉案土地使用权，适用法律错误。2、翡翠公司未转让国有土地使用权，依法不应当缴纳土地增值税。3、原审法院混淆了股权转让与土地使用权转让的概念。4、既然翡翠公司已缴纳企业所得税，不应当再缴纳土地增值税、营业税，原园区地税局重复征税，违反税收法定原则。翡翠公司不构成偷税，原审法院认定翡翠公司构成偷税，应当追缴税款无法律依据。5、原审判决认定事实不清，适用法律错误。请求本院提起再审，撤销原审判决，撤销4号《税务处理决定》和4号《行政复议决定》。
本院认为：
一、翡翠公司的行为实质上构成国有土地使用权转让
原园区地税局要求翡翠公司缴纳土地增值税、营业税的理由是，翡翠公司以股权转让的名义进行国有土地使用权转让。而翡翠公司主张其未取得73046号地块国有土地使用证，不可能转让国有土地使用权。本案争议焦点为翡翠公司的行为是否构成国有土地使用权转让。本院认为翡翠公司的行为实质上构成国有土地使用权转让，主要理由如下：
1、73046号地块最初由原园区国土房产局出让给上海静安置业（集团）有限公司和上海工业投资（集团）有限公司，后翡翠公司四名股东一致同意将73046号地块变更至翡翠公司名下，由翡翠公司进行土地登记。原园区国土部门亦确认，翡翠公司为该地块真实受让人，实际享有国有土地使用权出让合同项下的所有权利与义务。
2、从翡翠公司与星狮集团五公司签订的《合作协议书》来看，翡翠公司转让了土地使用权。《合作协议书》明确约定，共同设立的星隆公司取得73046号地块国有土地使用权，且保证星隆公司为73046号地块土地的唯一权属人。从该约定来看，翡翠公司将该土地使用权进行了处分。星隆公司虽然办理了国有土地使用证，但与土地行政主管部门签订国有土地使用权出让合同的主体并非星隆公司。星隆公司虽然缴纳了土地出让金并补缴了利息，但是系代替翡翠公司缴纳。
3、从“股权溢价款”的计算来看，翡翠公司实质上构成土地使用权转让。翡翠公司将其持有的星隆公司20%股权转让时，获得133033923元“股权溢价款”的计算方式为：314501平方米（73046号地块面积）×1.8（容积率）×235元/平方米。从该计算方式可以看出，翡翠公司获得的“股权溢价款”是根据73046号地块的土地面积和容积率等进行计算。
4、星狮集团五公司之所以愿意与翡翠公司合作，正是因为翡翠公司实际占有并有权处分73046号地块土地使用权。翡翠公司转让股权之前，星隆公司实际上并未经营，翡翠公司获得的133033923元“股权溢价款”，实际上是通过股权转让的外在形式，客观上实现了土地增值并转让了土地使用权。如果翡翠公司不占有涉案土地、无权处分涉案土地使用权，其不可能获得所谓的“股权溢价款”。
5、国家税务总局国税函[2007]645号《关于未办理土地使用权转让土地有关税收问题的批复》明确规定，土地使用权者转让土地，无论其是否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让过程中是否与对方当事人办理了土地使用权证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税法规定缴纳营业税、土地增值税和契税等相关税收。该批复虽然不是法律、法规、规章，但系国家税务行政主管部门对未办理土地使用权转让土地的解读，有效解决了非正常转让土地使用权逃避税收的问题。综上，翡翠公司虽未办理73046号地块国有土地使用证，但其实际占有并处分了土地使用权，且客观上翡翠公司通过股权转让的外在形式，实现了土地增值，取得了相应的经济利益，故翡翠公司的行为实质上构成国有土地使用权转让。
二、翡翠公司转让73046号地块国有土地使用权存在偷税情形，依法应当追缴税款
2013年《税收征收管理法》第六十三条第一款规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。本案中，翡翠公司隐瞒转让国有土地使用权的事实，未将国有土地使用权转让收入在帐簿上列入，规避了国有土地使用权转让过程中应缴纳的各项税款，属于在帐簿上“不列收入”情形，构成偷税，原园区地税局有权依法追缴相应的税款。
三、原园区地税局追缴的营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加等数额正确，加收少缴营业税滞纳金数额正确
计税依据应以翡翠公司获得的涉案土地使用权转让收益为准。翡翠公司账目虽然显示“股权转让”溢价款为55274223元，但因股权受让方AceGoalLimited在支付过程中扣除了本应由翡翠公司承担的（实际由星隆公司垫付）73046号地块土地出让金利息77759700元，故翡翠公司以股权转让名义实际获得的土地使用权转让收入应为上述两项之和133033923元（55274223元+77759700元）。原园区地税局追缴营业税6651696.15元（133033923元×5%），加收少缴营业税滞纳金5870121.85元，符合原《营业税暂行条例》第一条、第十二条第一款、原《营业税条例实施细则》第二十四条第二款等规定。原园区地税局追缴城市维护建设税为332584.81元（6651696.15元×5%）、教育费附加199550.88元（6651696.15元×3%）、地方教育附加133033.92元（6651696.15元×2%），符合2013年《税收征收管理法》第三十二条、《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二条、第三条、第四条以及苏政办发〔2003〕130号、苏政发〔2011〕3号文件等规定。
四、原园区地税局追缴土地增值税以及加收的滞纳金数额错误，一审法院予以变更正确
根据《土增税暂行条例》第二条、第三条、第七条的规定，转让国有土地使用权并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，按照转让房地产所取得的增值额和相应税率缴纳土地增值税；纳税人转让房地产所取得的收入减除本条例第六条规定扣除项目金额后的余额，为增值额，增值额未超过扣除项目金额50％的部分，税率为30％。《土增税暂行条例实施细则》第七条第五项规定，与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产缴纳的教育附加费用，也可视同税金予以扣除。本案中，翡翠公司转让涉案土地使用权收益133033923元，可扣除项目为营业税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加，合计7316865.76元（6651696.15元+332584.81元+199550.88元+133033.92元），增值额125717057.24元，按照30%的税率，应缴纳的土地增值税为37715117.17元（125717057.24元×30%）。原园区地税局追缴土地增值税37735072.26元错误，加收滞纳金37735072.26元错误。一审法院直接将追缴的土地增值税由37735072.26元变更为37715117.17元，将加收的滞纳金由37735072.26元变更为37715117.17元正确。
五、园区管委会维持4号《税务处理决定》错误
园区管委会在复议过程中，未能审查出原园区地税局追缴土地增值税以及加收该项滞纳金的数额错误。园区管委会作出4号《行政复议决定》，维持4号《税务处理决定》错误。一审法院撤销4号《行政复议决定》中维持4号《税务处理决定》部分正确。
六、原园区地税局税务处理程序合法，园区管委会行政复议程序合法
原园区地税局作出4号《税务处理决定》前，已告知翡翠公司依法享有听证的权利，并根据翡翠公司的申请，举行了听证会。园区管委会收到行政复议申请后，经立案受理、通知被申请人举证、召开复议听证会及审限延长审批，后在集体讨论基础上作出4号《行政复议决定》，行政程序基本符合相关法律规定。
需要强调的是，企业所得税、营业税、土地增值税属于不同的税种。评判追缴的税收数额是否合法，主要审查是否有明确的法律依据。翡翠公司主张其已缴纳企业所得税，不应当缴纳营业税、土地增值税的理由依法不能成立。翡翠公司向原国税部门缴纳的企业所得税数额是否正确不属本案审查范围。
综上，翡翠公司的再审申请不符合《中华人民共和国行政诉讼法》第九十一条规定的情形。依照《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》第一百一十六条第二款的规定，裁定如下：
驳回苏州翡翠国际社区置业有限公司的再审申请。
审判长 刘 军
审判员 张世霞
审判员 杨 述
二〇一九年十二月二十七日
书记员 吁 璇
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